隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)的繁榮，房?jī)r(jià)過(guò)熱已經(jīng)成為不可忽視的問(wèn)題。為了抑制房?jī)r(jià)，調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)，國(guó)家先后出臺(tái)了“國(guó)十一條”、“國(guó)十條”、“國(guó)五條”等房地產(chǎn)管理政策。這些政策除對(duì)房?jī)r(jià)起到了一定的抑制作用，也對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)產(chǎn)生了巨大的影響。受利益驅(qū)使，為應(yīng)對(duì)這些政策，房地產(chǎn)市場(chǎng)上隨之出現(xiàn)了規(guī)避法律行為，以達(dá)到牟利、避稅等非法目的。防范和妥善處理此類規(guī)避法律行為，十分必要。筆者擬對(duì)房屋買賣案件審判中常見(jiàn)的規(guī)避法律問(wèn)題進(jìn)行分析探討。
一、約定買受人承擔(dān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的處理
在房屋買賣中約定個(gè)人所得稅由買受人承擔(dān)，是比較常見(jiàn)的規(guī)避法律行為，即當(dāng)事人在買賣房屋過(guò)程中，將本應(yīng)由出賣方承擔(dān)的個(gè)人所得稅約定由買受人負(fù)擔(dān)，從而降低房屋實(shí)際成交價(jià)格，逃避納稅義務(wù)。如甲將其3年前100萬(wàn)元購(gòu)買的房屋以200萬(wàn)元的價(jià)格賣給乙，約定個(gè)人所得稅由乙承擔(dān)，雙方在辦理更名過(guò)戶過(guò)程中，因20萬(wàn)元個(gè)人所得稅的承擔(dān)發(fā)生爭(zhēng)議，乙以法律規(guī)定個(gè)人所得稅應(yīng)由出賣方承擔(dān)為由提起訴訟，要求確認(rèn)該約定無(wú)效。審判實(shí)踐中有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，雙方的約定并不違反法律法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，應(yīng)認(rèn)定為有效。筆者認(rèn)為，這是一種典型的利用私法上的契約自由規(guī)避納稅義務(wù)的規(guī)避法律行為，應(yīng)認(rèn)定為無(wú)效。
一方面，個(gè)人所得稅屬不可轉(zhuǎn)嫁稅種，不能由買受人承擔(dān)。按照現(xiàn)行稅法，根據(jù)征收對(duì)象的不同，我國(guó)稅收可以分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅四種。流轉(zhuǎn)稅是對(duì)銷售商品或提供勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額征收的一類稅，當(dāng)前開(kāi)征的流轉(zhuǎn)稅主要有：增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅和關(guān)稅。所得稅是對(duì)納稅人在一定時(shí)期的合法收入總額減除成本費(fèi)用和法定允許扣除的其他各項(xiàng)支出后的余額，即應(yīng)納稅所得額征收的稅。當(dāng)前開(kāi)征的所得稅主要有：企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅。根據(jù)稅法理論，稅收按其負(fù)擔(dān)是否可以轉(zhuǎn)嫁分為直接稅和間接稅。所謂稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是指納稅人依法繳納稅款之后，通過(guò)種種途徑將所繳稅款的一部分或全部轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象和過(guò)程，它表現(xiàn)為納稅人與負(fù)稅人的非一致性。凡稅收不能轉(zhuǎn)嫁他人，由納稅人直接負(fù)擔(dān)的稅收為直接稅，如所得稅、遺產(chǎn)稅等；凡可以由納稅人轉(zhuǎn)嫁給負(fù)稅人的稅收為間接稅，如增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅等。因此，因房屋買賣中由出賣人甲繳納的個(gè)人所得稅是不得轉(zhuǎn)嫁稅種，不能轉(zhuǎn)嫁給買受人乙。
另一方面，約定個(gè)人所得稅由買受人承擔(dān)，實(shí)質(zhì)是降低交易額，規(guī)避納稅義務(wù)行為，因違反實(shí)質(zhì)課稅原則而無(wú)效。實(shí)質(zhì)課稅原則，是指征稅機(jī)關(guān)于征稅之時(shí)，遇有形式、外觀與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不相符合情形時(shí)應(yīng)透過(guò)該外觀與形式，按其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)予以征收的原則、方法。對(duì)稅收規(guī)避行為效力的否定，是實(shí)質(zhì)課稅原則在實(shí)踐中的主要表現(xiàn)形式。審查一個(gè)行為是否屬于稅收規(guī)避，首先要看納稅人選擇的交易形式是否不合常理、不合常態(tài)，其次要看這種選擇是否造成稅收的重要減少。若符合上述條件，當(dāng)事人就屬于濫用私法賦予的自由選擇權(quán)，構(gòu)成稅收規(guī)避。在買賣合同中，如果乙承擔(dān)不屬于交易過(guò)程中發(fā)生的個(gè)人所得稅20萬(wàn)元，那么雙方實(shí)際交易額則為220萬(wàn)元，而非200萬(wàn)元。如果仍以200萬(wàn)元交納房產(chǎn)交易稅，那么實(shí)際課稅金額將會(huì)減少。盡管從個(gè)案來(lái)看逃稅金額不大，但是如果任由這種現(xiàn)象發(fā)生，國(guó)家損失的稅收是十分驚人的，直接損害的是公共利益。因此，約定買受人承擔(dān)個(gè)人所得稅，就是一種不符合常態(tài)的交易形式，變相降低了交易額，使以交易額為納稅依據(jù)的流轉(zhuǎn)稅降低，構(gòu)成稅收規(guī)避，應(yīng)為無(wú)效。
二、陰陽(yáng)合同的處理
所謂陰陽(yáng)合同，是指房屋買賣合同當(dāng)事人就同一房屋買賣事宜訂立兩份以上內(nèi)容不同的合同:一份對(duì)內(nèi)，為真實(shí)意思表示，另一份對(duì)外，并不是真實(shí)意思表示，而是通過(guò)降低價(jià)格或減少面積方式，實(shí)現(xiàn)逃避國(guó)家稅收等非法目的。如甲欲購(gòu)乙之房屋，先后簽訂兩份房屋買賣合同，一為價(jià)格76萬(wàn)元，先期付款40萬(wàn)元，余款更名過(guò)戶后付清；雙方在更名過(guò)戶時(shí)又簽訂了一份價(jià)格為40萬(wàn)元的合同，并以此辦理登記。后乙以甲拒不交付剩余36萬(wàn)元房款為由提起訴訟，要求按第一份合同支付剩余房款。到底應(yīng)以哪一份合同確定雙方的真實(shí)交易價(jià)格，審判中存在爭(zhēng)議。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，在陰陽(yáng)合同中，當(dāng)事人往往基于一個(gè)意思而為兩個(gè)完全不同甚至相互矛盾的行為，在法無(wú)明文規(guī)定的情況下，應(yīng)當(dāng)類推適用最高人民法院《關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件適用法律問(wèn)題的解釋》（以下簡(jiǎn)稱《解釋》）第21條規(guī)定，以登記合同為履行依據(jù)，且后一份合同是雙方最后的意思表示，可視為對(duì)先前行為的變更。筆者不同意這一觀點(diǎn)。
第一，對(duì)此類陰陽(yáng)合同，應(yīng)以真實(shí)意思表示確定合同效力。民法通則第五十五條規(guī)定，民事法律行為應(yīng)具備的條件為，行為人具有相應(yīng)的民事行為能力、意思表示真實(shí)、不違反法律或者社會(huì)公共利益。意思表示由兩個(gè)要素構(gòu)成：一為當(dāng)事人內(nèi)心的主觀想法；其二為當(dāng)事人的客觀行為。“如何確定當(dāng)事人的真實(shí)想法，作出符合社會(huì)認(rèn)知的判決。司法全部功能都已經(jīng)轉(zhuǎn)移了。表現(xiàn)在司法判決中的國(guó)家意志就是以法官固有的主觀正義感為手段來(lái)獲取一個(gè)公正的決定，作為指南的是對(duì)各方當(dāng)事人利益的有效掂量，并參照社區(qū)中普遍流行的這類有爭(zhēng)議交易的看法。任何時(shí)候都應(yīng)當(dāng)與商業(yè)交往所需要的誠(chéng)信以及實(shí)際生活的需要相和諧。”{1}掂量雙方利益，當(dāng)事人不可能以明顯低于市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行交易，而其真實(shí)目的是通過(guò)降低交易價(jià)格進(jìn)行避稅，這樣的解釋更符合社會(huì)公眾的普遍認(rèn)知。實(shí)踐中將這種方法叫做比較法，即以一般社會(huì)人的思維，對(duì)兩份合同進(jìn)行比較，更符合常理或者大多數(shù)人價(jià)值取向的表示所體現(xiàn)出的才是當(dāng)事人的真實(shí)意思。如果認(rèn)定40萬(wàn)元為當(dāng)事人真實(shí)意思表示，則因40萬(wàn)元明顯低于市場(chǎng)價(jià)格而對(duì)乙顯失公平，亦不符合交易習(xí)慣。相較而論，76萬(wàn)元更符合當(dāng)事人的真實(shí)意思表示。如前所述，通過(guò)降低交易價(jià)格逃避納稅義務(wù)的行為，是一種以合法形式掩蓋非法目的的無(wú)效行為。
第二，《解釋》的規(guī)定是為了防止招投標(biāo)過(guò)程中發(fā)包人與投標(biāo)人惡意串通損害其他投標(biāo)人利益，或者發(fā)包人利用自身優(yōu)勢(shì)強(qiáng)制投標(biāo)人簽訂有利于發(fā)包人的合同，其根本在于反對(duì)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)和維持交易秩序。而房屋買賣中，不存在排斥第三方利益的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)的語(yǔ)境，雙方當(dāng)事人的地位也基本平等，如僵化地類推適用《解釋》的規(guī)定，可能導(dǎo)致雙方當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)不對(duì)等，特別是登記合同約定房?jī)r(jià)過(guò)低，其目的是避稅，與建筑工程領(lǐng)域的陰陽(yáng)合同不能同日而語(yǔ)，是法律所禁止的。
第三，在司法實(shí)踐中，對(duì)于兩個(gè)或兩個(gè)以上的有效合同，在內(nèi)容上發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)當(dāng)以最后一個(gè)合同確定雙方的權(quán)利義務(wù)。而本例中前一個(gè)為有效合同，后一個(gè)為無(wú)效合同，簽訂的時(shí)間不是確定雙方權(quán)利義務(wù)的依據(jù)。
三、頂名購(gòu)房糾紛的處理
所謂頂名購(gòu)房又叫借名購(gòu)房、隱名購(gòu)房，是指實(shí)際出資人(借名人)借用他人名義購(gòu)買房屋，將房屋登記在他人名下，并約定由實(shí)際出資人享有房屋權(quán)益。隨著國(guó)家一系列房地產(chǎn)調(diào)控政策的出臺(tái)，對(duì)第二套房、第三套房的按揭貸款比例進(jìn)行了嚴(yán)格的限制，頂名購(gòu)房現(xiàn)象明顯增加，因此產(chǎn)生的糾紛也大幅度上升。主要有三種情況：一是借用人借用他人名義購(gòu)買單位內(nèi)部集資房；二是借用人不具有經(jīng)濟(jì)適用房的購(gòu)房條件；三是借用人不具有根據(jù)中央政府及各地政府實(shí)施的限購(gòu)令的購(gòu)房條件。上述三種情況發(fā)生的糾紛多數(shù)是因?yàn)榉績(jī)r(jià)上漲出借人反悔而產(chǎn)生，要求確認(rèn)合同效力。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其行為的性質(zhì)、違法程度等因素綜合認(rèn)定合同效力。
第一，對(duì)于單位內(nèi)部集資建房而產(chǎn)生的頂名購(gòu)房糾紛，由建房單位內(nèi)部職工將購(gòu)房資格出借給建房單位以外的人與建房單位簽訂房屋買賣合同，該類合同名義上要求購(gòu)房人須是單位內(nèi)部職工，但售房單位對(duì)于單位以外的人購(gòu)買并不做嚴(yán)格的審查，因?yàn)榧Y的金額越高建房成本會(huì)越低，實(shí)踐中甚至出現(xiàn)一些單位鼓勵(lì)或放縱這種頂名購(gòu)房行為發(fā)生的現(xiàn)象。建房單位收取了約定的房屋價(jià)款，利益并未受到實(shí)際損失，當(dāng)事人的行為并未違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，也未損害國(guó)家、集體或者第三人的利益，因此應(yīng)認(rèn)定為有效合同。具備交付條件或辦理產(chǎn)權(quán)條件時(shí)，實(shí)際購(gòu)買人要求出借人履行合同，人民法院應(yīng)予支持。
第二，借用人不具有經(jīng)濟(jì)適用房的購(gòu)房條件而產(chǎn)生的頂名購(gòu)房糾紛，應(yīng)認(rèn)定合同無(wú)效。經(jīng)濟(jì)適用房，是指具有社會(huì)保障性質(zhì)的商品住宅，它是根據(jù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)適用住房建設(shè)計(jì)劃安排建設(shè)的，是由國(guó)家統(tǒng)一下達(dá)計(jì)劃、用地實(shí)行由地方政府行政劃撥方式，免收土地出讓金、對(duì)各種經(jīng)批準(zhǔn)的收費(fèi)實(shí)行減半征收、出售價(jià)格按保微利的原則確定的，具有經(jīng)濟(jì)性和適用性的特點(diǎn)，主要面向廣大中低收入家庭。國(guó)務(wù)院《關(guān)于解決城市低收入家庭住房困難的若干意見(jiàn)》、《經(jīng)濟(jì)適用住房管理辦法》明確規(guī)定：“經(jīng)濟(jì)適用住房供應(yīng)對(duì)象為城市低收入住房困難家庭”。購(gòu)買人不具有購(gòu)買條件，而通過(guò)借用資格，以低收入家庭或特困戶的名義進(jìn)行購(gòu)買，顯然違反了國(guó)務(wù)院《關(guān)于解決城市低收入家庭住房困難的若干意見(jiàn)》的相關(guān)規(guī)定。盡管按照最高人民法院《關(guān)于適用合同法若干問(wèn)題的解釋（一）》第4條的規(guī)定，國(guó)務(wù)院這些文件和規(guī)定不屬于認(rèn)定合同無(wú)效的行政法規(guī)，但這種頂名購(gòu)房行為明顯侵犯了城市低收入住房困難家庭的平等機(jī)會(huì)購(gòu)買和獲得房屋權(quán)利，非法占有社會(huì)公共資源，使國(guó)家的有關(guān)土地、房產(chǎn)稅費(fèi)流失，損害了社會(huì)公共利益，應(yīng)根據(jù)合同法第五十二條的規(guī)定，認(rèn)定合同無(wú)效。
第三，對(duì)于借用人不具有根據(jù)中央政府及各地政府實(shí)施的限購(gòu)令的購(gòu)房條件的頂名購(gòu)房合同，應(yīng)認(rèn)定為有效。2010年國(guó)務(wù)院關(guān)于堅(jiān)決遏制部分城市房?jī)r(jià)過(guò)快上漲的通知規(guī)定：中央政府可在住房與城鄉(xiāng)建設(shè)部指定的40個(gè)重點(diǎn)城市統(tǒng)一實(shí)施基本限購(gòu)令：各城市本地戶籍與持人才居住證家庭，最多限擁有兩套住房；外地戶籍和境外人士最多限擁有一套；兩次購(gòu)房時(shí)間需相隔兩年以上；禁止公司購(gòu)房，實(shí)行更為嚴(yán)格的差別化住房信貸政策，人民銀行、銀監(jiān)會(huì)要指導(dǎo)和監(jiān)督商業(yè)銀行嚴(yán)格住房消費(fèi)貸款管理。一些有購(gòu)買能力的購(gòu)房者（借名人）以他人（出借人）名義，違反限購(gòu)令購(gòu)買了第二套、第三套住房，有的還辦理了銀行按揭貸款。對(duì)于這類合同，如果認(rèn)定為無(wú)效，將會(huì)對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的交易安全構(gòu)成影響。“靜態(tài)秩序、動(dòng)態(tài)安全”，{2}在物權(quán)法調(diào)整的靜態(tài)狀態(tài)下解決無(wú)上權(quán)利支配的秩序問(wèn)題，而在合同法調(diào)整的動(dòng)態(tài)狀態(tài)下，則首要解決交易的安全為題，特別是保障第三人正當(dāng)利益不受損害，所以才有了表見(jiàn)代理的規(guī)定。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)購(gòu)房者進(jìn)行了嚴(yán)格的審查，符合購(gòu)買條件，不違反限購(gòu)令，因此簽訂了房屋買賣合同，且借名人以出借人的名義履行了合同，如果此時(shí)認(rèn)定合同無(wú)效，將會(huì)對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)造成損害，尤其是辦理了按揭貸款的合同，被確認(rèn)無(wú)效會(huì)導(dǎo)致混亂、難以處理的局面，破壞交易安全。而且這類合同并不直接損害公共利益，因此應(yīng)認(rèn)定為有效合同。為了保障國(guó)家房地產(chǎn)調(diào)控政策的有效落實(shí)，根據(jù)當(dāng)事人的訴請(qǐng)，應(yīng)確定出借人與房地產(chǎn)企業(yè)之間存在房屋買賣合同關(guān)系，借名人與出借人之間存在二次房屋交易關(guān)系，在實(shí)際購(gòu)買人（借名人）要求履行合同時(shí)，使相關(guān)當(dāng)事人承擔(dān)兩次交易稅費(fèi)，從而增加其交易成本，防止國(guó)家稅賦流失。
四、房屋登記所有權(quán)人與實(shí)際所有權(quán)人不一致的處理
由于頂名購(gòu)房、隱匿財(cái)產(chǎn)等現(xiàn)象的大量存在，因房屋登記所有權(quán)人與實(shí)際所有權(quán)人不一致而產(chǎn)生的糾紛不斷增加。如甲公司欲購(gòu)房屋一處，委托其員工乙辦理，并將房屋登記至乙名下，后乙離職，但未處理房屋產(chǎn)權(quán)。甲公司欲將房屋賣出，乙拒絕，甲公司請(qǐng)求確認(rèn)其為房屋實(shí)際所有權(quán)人。對(duì)于這類糾紛，有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)告知甲公司先申請(qǐng)撤銷房產(chǎn)證，然后才能提起確權(quán)之訴。筆者認(rèn)為，房屋權(quán)屬登記與實(shí)際不符產(chǎn)生糾紛應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況確定房屋的實(shí)際權(quán)屬，而不應(yīng)受房產(chǎn)證的限制，不必以行政訴訟為前置條件。
第一，行政訴訟裁決是民事訴訟中的重要證據(jù)，但并不必然決定民事訴訟的結(jié)果。根據(jù)行政訴訟法第五條規(guī)定，人民法院審理行政案件，只對(duì)具體行政行為的合法性進(jìn)行審查。以登記發(fā)證行為合法性審查為例，行政訴訟僅審查申請(qǐng)發(fā)證所提供的形式要件是否齊全，對(duì)房產(chǎn)取得、轉(zhuǎn)讓等民事法律行為的效力不作審查。因此，行政訴訟合法性審查當(dāng)然也是形式審查。房產(chǎn)登記發(fā)證行為本身不直接使申請(qǐng)人獲得權(quán)利，登記發(fā)證機(jī)關(guān)不能以自己的意志改變申請(qǐng)人的民事權(quán)利，它只是對(duì)申請(qǐng)人現(xiàn)有房產(chǎn)權(quán)屬狀態(tài)的認(rèn)可和證明，而不是對(duì)相對(duì)人和第三人之間特定權(quán)利和事實(shí)的確權(quán)和裁決�？梢�(jiàn)，行政訴訟的裁決結(jié)果并不直接影響民事裁決的結(jié)果。
第二，當(dāng)事人對(duì)于登記在他人名下的房屋有提起確認(rèn)之訴的權(quán)利。房屋物權(quán)登記產(chǎn)生的公示公信效力是對(duì)社會(huì)公眾產(chǎn)生的外部效力，但是，房屋物權(quán)登記的效力僅是一種推定效力，即推定登記的物權(quán)人為該房屋的權(quán)利人，在該房屋物權(quán)不涉及善意第三人的情況下，當(dāng)事人有相反證據(jù)證明其為真正的權(quán)利人時(shí)，可以推翻這種推定，從而維護(hù)事實(shí)上的公正。正是基于此，物權(quán)法第三十三條規(guī)定：因物權(quán)的歸屬、內(nèi)容發(fā)生爭(zhēng)議的，利害關(guān)系人可以請(qǐng)求確認(rèn)權(quán)利。其中，既可以向行政機(jī)關(guān)請(qǐng)求確認(rèn)，也可以向法院請(qǐng)求確認(rèn)。因此，利害關(guān)系人對(duì)登記在他人名下的房屋有權(quán)請(qǐng)求法院確認(rèn)其物權(quán)。
第三，在民事訴訟中，法院可以根據(jù)優(yōu)勢(shì)證據(jù)確定房屋權(quán)屬。房產(chǎn)證即房屋所有權(quán)證書，是由不動(dòng)產(chǎn)登記機(jī)關(guān)發(fā)放的證明房屋所有權(quán)歸屬的書面憑證。房產(chǎn)證作為證據(jù)，可以證明房產(chǎn)登記的事實(shí)。但房產(chǎn)證在民事訴訟中作為證明房產(chǎn)權(quán)屬的證據(jù)，其證明力大小需要與其他證據(jù)相互比較來(lái)確定。“登記機(jī)關(guān)的證據(jù)在法庭上的證明效力不是絕對(duì)的，法律上推定登記機(jī)關(guān)證據(jù)與公證機(jī)關(guān)證據(jù)的證明力……對(duì)這類證據(jù)，法院首先承認(rèn)它，然后允許當(dāng)事人以反證加以推翻。當(dāng)事人不能以反證加以推翻時(shí)，就采納它，根據(jù)它來(lái)確定事實(shí)。”{3}在房屋權(quán)屬爭(zhēng)議中，當(dāng)房產(chǎn)證證明的事實(shí)與其他證據(jù)證明的事實(shí)發(fā)生沖突，其他證據(jù)的證明力明顯大于房產(chǎn)證的證明力時(shí)，法院完全可以按照優(yōu)勢(shì)證據(jù)的原理，以優(yōu)勢(shì)證據(jù)確定房屋的權(quán)屬。
【注釋】
{1}［美］卡多佐：《司法過(guò)程的性質(zhì)》，商務(wù)印書館2000年版，第44—45頁(yè)。
{2}孫憲忠：《中國(guó)物權(quán)法總論》，法律出版社2003年版，第97頁(yè)。
{3}梁慧星：《裁判的方法》，法律出版社2003年版，第25頁(yè)。
